摘要：2011年7月1日起实行的《中华人民共和国社会保险法》首次就养老保险制度进行立法保障，规定了企业缴纳职工养老保险的责任与义务。但我国尚无相应的养老保险会计准则，不利于会计人员的规范处理与相关部门的统筹管理。文章结合实例说明企业养老保险会计核算存在问题及改进建议。
　  关键词：社会保险法； 养老保险； 会计核算
　　
　　《中华人民共和国社会保险法》第二章规定：基本养老保险实行社会统筹与个人账户相结合。基本养老保险基金由用人单位和个人缴费以及政府补贴等组成。用人单位应当按照国家规定的本单位职工工资总额的比例缴纳基本养老保险费，记入基本养老保险统筹基金。职工应当按照国家规定的本人工资的比例缴纳基本养老保险费，记入个人账户。由于国家尚未出台相应的会计准则，企业处理养老保险的相关业务仍无章可循，多数把养老保险作为工资附加费按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》核算，但这样会存在统筹基金与个人账户混淆不清、所得税纳税调整繁琐等问题。本文举例探讨企业养老保险会计核算中的问题并提出建议。
　　
　　一、养老保险的会计核算
　　
　　例1：20××年1月，甲公司计算员工工资总额20 000元，企业按个人工资总额的8%代扣养老保险个人缴纳部分，按个人工资总额的25%代扣个人所得税，同时，按企业工资总额的20%缴纳养老保险企业缴纳部分。不考虑其他社保项目，甲公司相关的会计处理如下：
　　1.计提企业工资总额20 000元
　　借：生产成本/制造费用等20 000
　　贷：应付职工薪酬——工资20 000
　　2.代扣养老保险个人缴纳部分20 000×8%=1 600元
　　借：应付职工薪酬——社会保险费1 600
　　贷：其他应付款——代扣个人社保金 1 600
　　向社保部门实际支付时：
　　借：其他应付款——代扣个人社保金1 600
　　贷：银行存款1 600
　　3.代扣代缴个人所得税20 000×25%=5 000元
　　借：应付职工薪酬——个人所得税 5 000
　　贷：应交税费——应交个人所得税 5 000
　　向税务机关实际支付时：
　　借：应交税费——应交个人所得税 5 000
　　贷：银行存款5000
　　4.企业实发工资20 000-1 600-5 000=13 400元
　　借：应付职工薪酬13 400
　　贷：银行存款13 400
　　5.由企业缴纳的养老保险部分同样计入职工薪酬20 000×20%=4 000元
　　借：管理费用 4 000
　　贷：应付职工薪酬——社会保险费4 000
　　向社保部门实际支付时：
　　借：应付职工薪酬——社会保险费 4 000
　　贷：银行存款4 000
　　
　　二、养老保险会计核算存在问题及建议
　　
　　1.通过“管理费用”核算养老保险不符合权责发生制原则，造成成本信息失真。养老保险是职工为企业提供服务所获得价值补偿的一部分，属于职工薪酬的延期支付部分，不同的是企业将工资直接支付给员工，而将养老保险交付社保部门进行统筹管理，员工在退休后向社保部门领取养老金，其本质也是企业支付的工资成本。因此，企业应按照权责发生制原则及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并计入当期成本。笔者认为，可设置“养老保险费用”成本科目，专门核算养老保险的成本费用，月末根据职工工资等分配标准将养老保险费用分摊至各收益对象。

    2.不便于养老保险统筹基金与个人账户的管理。根据《社会保险法》规定，养老保险的企业缴纳部分记入基本养老保险统筹基金，员工个人缴纳部分记入个人账户。因此，在核算时区分统筹基金与个人账户就显得尤为重要。笔者认为，应在“养老保险费用”一级账户下分设“统筹基金”与“个人账户”两个二级科目，分别核算养老保险的企业缴纳部分与个人缴纳部分，并在财务报表中进行披露。这样做有利于社保部门养老保险账户与相关企业缴纳金额的稽核管理，有效防止养老保险个人账户“空账运行”问题，加强省级与国家统筹。同时，便于报表相关者计算企业贡献率等财务指标，准确衡量企业为社会所作的贡献与承担的社会责任。

　　3.计交企业所得税时纳税调整繁琐。税法规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费准予扣除。个人交纳、由企业代扣的养老金，无论是否已经交纳，都不能作为企业养老金费用进行税前扣除。笔者认为，先通过“养老保险费用——个人账户”归集个人缴纳部分可以减轻纳税调整工作，税务人员只需根据财务报表的“养老保险费用——个人账户”金额进行相应调整即可，无需查询“应交职工薪酬”或各成本账户的明细账。
　　
　　三、改进后的养老保险会计核算
　　
　　例2：同例1，甲公司1月工资总额20 000元，扣除养老保险费用个人缴纳部分1 600元，剩余18 400元，其中生产工人9 200元，管理人员5 520元，销售人员3 680元。甲公司相应的会计处理如下：
　　1.计提企业工资总额20 000元
　　借：生产成本 9 200
　　管理费用5 520
　　销售费用3 680
　　养老保险费用——个人账户1 600
　　贷：应付职工薪酬——工资 20 000
　　2，3，4同例1。
　　5.养老保险企业缴纳部分20 000×20%=4 000元
　　借：养老保险费用——统筹基金4 000
　　贷：应付职工薪酬——社会保险费 4 000
　　向社保部门实际支付时：
　　借：应付职工薪酬——社会保险费4 000
　　贷：银行存款 4 000
　　6.月末根据工资额成本动因分摊养老保险费用统筹基金与个人账户
　　借：生产成本 2 800（5 600÷18 400×9 200）
　　 管理费用 1 680（5 600÷18 400×5 520）
　　 销售费用 1 120（5 600÷18 400×3 680）
　　贷：养老保险费用——统筹基金 4 000
　　——个人账户 1 600
　　7.月末计交企业所得税时直接根据“养老保险费用——个人账户”进行相应调增。
　　
　　【参考文献】
　　［1］ 财政部.企业会计准则——2006［M］.北京：经济科学出版社，2006.
　　［2］ 中国注册会计师协会.CPA2010年度注册会计师全国统一考试辅导教材——税法［M］.北京：经济科学出版社，2010.